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企業不動產出租如何進行財稅處理

發布時間:2019-12-20 17:18:29 來源:青島名仁 會計

最近,有客戶咨詢這樣的財稅問題:“房地產開發企業在實際經營過程中發生不動產出租業務,在出租期內約定了免租期。對于免租期該如何進行財稅處理?”這個業務看似簡單,其實背后蘊含著復雜的財稅問題,為了更清晰、直觀,下面以案例形式展開。

案例導入:

A企業是一家房地產開發企業,為增值稅一般納稅人。將自行開發的寫字樓出租給B企業,合同約定租期為五年,租賃期限自2019年1月1日-2023年12月31日。含稅租金共計60萬元,其中:第一年免租,其余四年,B企業應于每年年初1月一次性支付A企業當年租金15萬元,A企業收到租金后應向B企業開具等額的增值稅專用發票。這種情況下,A企業該如何進行相關財稅處理呢?

一、增值稅

政策依據:

1、《國家稅務總局關于土地價款扣除時間等增值稅征管問題的公告》(國家稅務總局公告2016年86號)第七條規定:納稅人出租不動產,租賃合同中約定免租期的,不屬于《營業稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅【2016】36號)第十四條規定的視同銷售服務。

2、《營業稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅【2016】36號)第四十五條規定:增值稅納稅義務、扣繳義務發生時間為:

(一)納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天;先開具發票的,為開具發票的當天。

收訖銷售款項,是指納稅人銷售服務、無形資產、不動產過程中或者完成后收到款項。

取得索取銷售款項憑據的當天,是指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的,為服務、無形資產轉讓完成的當天或者不動產權屬變更的當天。

因此,結合本文案例,增值稅需分情況進行涉稅處理:

(1)第一年免租期:它是滿足一定租賃期限為前提的,并不是“無償”贈送,不屬于視同銷售服務。所以,在2019年免租期內,A企業未產生增值稅納稅義務,不需要繳納增值稅。

(2)其余四年租賃期:每年按照租賃合同約定收到租金就需要繳納增值稅;如果按照約定收款時間而未收到租金,也需要繳納增值稅。所以,在2020年-2023年租賃期間,A企業于每年年初產生增值稅納稅義務,應于每年年初繳納增值稅。具體繳納金額為:年租金收入15萬元/(1+9%)*9%=1.24萬元

二、房產稅

政策依據:

財政部國家稅務總局《關于安置殘疾人就業單位城鎮土地使用稅等政策的通知》(財稅【2010】121號)第二條規定:“對出租房產,租賃雙方簽訂的租賃合同約定有免收租金期限的,免收租金期間由產權所有人按照房產原值繳納房產稅。”

因此,結合本文案例,房產稅需分情況進行涉稅處理:

(1)第一年免租期:由產權所有人按照房產原值繳納房產稅。所以,在2019年免租期內,A企業應按從價計征繳納房產稅,即按照房產原值*(1-10%~30%)*1.2%計算繳納。

(2)其余四年租賃期:由產權所有人按照租金收入繳納房產稅。所以,在2020年-2023年租賃期間,A企業應按從租計征繳納房產稅,即年租金收入15萬元*/(1+9%)*12%=1.65萬元

三、企業所得稅

政策依據:

1、《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》(中華人民共和國國務院令第512號)第十九條規定:租金收入,按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。

2、《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函【2010】79號)規定:企業提供固定資產、包裝物或者其他有行資產的使用權取得的租金收入,應按交易合同或協議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。其中,如果交易合同或協議中規定租賃期限跨年度,且租金提前一次性支付的,應當按照收入與費用配比原則,出租人在租賃期內分期均勻計入相關年度收入。

從以上兩個文件可以得出,企業所得稅對租金收入確認的總體原則是按照合同約定承租人應付租金的日期。國稅函【2010】79號是對《企業所得稅法實施條例》第十九條規定的補充,意味著企業提前一次性收到租賃期跨年度的租金收入可以在租賃期內根據權責發生制原則,分期均勻計入相關年度收入。但必須同時具備兩個條件:一是合同或協議規定租賃期限為跨年度。二是租金為提前一次性支付。

因此,結合本文案例,企業所得稅需分情況進行涉稅處理:

(1)第一年免租期:A企業在2019年免租期內不需要確認所得稅收入。

(2)其余四年租賃期:應按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。所以,在2020年-2023年租賃期間,A企業應按照合同約定的收取租金日期每年確認所得稅收入15萬元/(1+9%)=13.75萬元。

四、會計處理

政策依據:

《企業會計準則——租賃》第二十六條規定:對于經營租賃的租金,出租人應當在租賃期內各個期間按照直線法確認為當期損益。

因此,結合本文案例,會計上遵循權責發生制原則,直線法分攤意味著會計上考慮整個租賃期,第一年免租期也應平均分攤對應的租金,在會計上確認收入。所以,在2019年-2023年租賃期間,A企業每年應均勻確認會計收入60萬元/5年/(1+9%)=11萬元。

A企業賬務處理如下:

(1)2019年免租期:

借:應收賬款——B企業11萬元

貸:主營業務收入11萬元

(2)2020年-2023年,每年年初1月一次性收到租金時:

借:銀行存款15萬元

貸:主營業務收入0.92萬元(11萬元/12個月)

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)1.24萬元

應收賬款——B企業12.84萬元(倒擠)

(3)2020年-2023年,每年2月-12月月賬務處理:

借:應收賬款——B企業0.92萬元

貸:主營業務收入0.92萬元

五、總結歸納

不動產出租涉及免租期,增值稅、房產稅、企業所得稅均和會計處理不一致,尤其是企業所得稅和會計處理會產生時間性差異。

A企業企業所得稅方面,2019年免租期不確認收入;2020年-2023年每年確認租金收入13.75萬元。會計處理方面,2019年-2023年每年確認租金收入11萬元。所以,2019年企業所得稅匯算清繳時需要調減11萬元應納稅所得額;2020年-2023年每年需要調增應納稅所得2.75萬元。隨著時間的推移,暫時性差異最終消失。


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